10. Налоговые теории. Исторический экскурс

10.1. Общие теории налогов

Теория обмена

Первые теоретические представления о налогообложении сложились уже в период Средневековья. В условиях постоянных внешних и внутренних угроз население нуждалось в защите, которую способно было обеспечить только сильное государство. Государство же могло выполнять эту свою обязанность перед населением не иначе, как получая от него необходимые средства. Отношения между монархом и его подданными приобретали характер договорных: монарх оказывал заказанную подданными услугу, а те ее оплачивали. В современных терминах это – возмездное оказание услуг. Представители теории обмена рассматривали налоговые отношения как некое специфическое проявление товарно-денежных отношений в отдельной сфере экономических отношений. Здесь население получает от государства комплекс государственных услуг, и эквивалентом налога являются услуги, которые оказывает плательщику власть.

Эта концепция была сформулирована в работах раннебуржуазных мыслителей: Бенедикта Спинозы (1632–1677), Гуго Гроция (1583–1645), Томаса Гоббса (1588–1679), Жан-Жака Руссо (1712–1778) и др. В России это направление представлял Александр Николаевич Радищев (1749–1802). В этой теории проблема возникновения налогообложения рассматривается сквозь призму природы государства.

Более поздние версии теории обмена рассматривают государство в качестве субъекта социально-экономических отношений, способствующего реализации коллективных потребностей граждан (общества). Поэтому государство может осуществлять функции хозяйствующего субъекта, иметь собственный (государственный) сектор экономики, призванный удовлетворять общественные потребности. Налоги – это финансовый источник, обеспечивающий деятельность государства по удовлетворению коллективных потребностей. Теория обмена обосновывает принудительность обложения, а также идеологически оправдывает расширение сферы деятельности государства, его регламентацию хозяйственной жизни страны, рост налогов. Одновременно в ее недрах формировалось направление, которое, в частности, прогрессивное обложение трактует как инструмент уравнивания имущественного расслоения общества.

Теория обмена – это первое письменно сформулированное налоговое учение. Далее мы рассмотрим множество более замысловатых и научно изощренных теорий. Одни из них будут лишь легкой модификацией теории обмена, другие построены из иных соображений. Однако и сотни лет спустя это учение привлекает естественностью своих основ и находит приверженцев. Так, на ее основе осуществляли свои исследования поздние авторы, некоторые из них будут далее упомянуты – Э. Селигмен, Р. Стурм, Л. Штейн, А. Шеффле, Ф. Нитти, А. Вагнер и др.

Еще позже теория обмена развивалась в работах Дж. Бьюкенена, Р. Лэмпмана (США), Д. Хикса, Д. Миддлтона (Великобритания), Д. Ойкена, Э. Шмаленбаха (ФРГ) и др. Их основной тезис: государство – это орган, стоящий над обществом, действует в интересах всего населения, а налоги выступают ценой за общественный порядок и внутреннее спокойствие, которое государство обеспечивает обществу. Слегка модифицированный тезис предлагает американский экономист Р. Лэмпман. По его мнению, налоги – не что иное, как трансфертные платежи, за которые плательщик получает те или иные услуги от государства.

Повторимся: у теории обмена находим сторонников и сотни лет спустя после ее письменного оформления, в том числе и в России. Так, первый отечественный профессиональный финансист Николай Иванович Тургенев (1789–1871), противник государственного деспотизма во всех его проявлениях, предупреждал власти о последствиях налогового произвола: «Налоги всякого рода… всегда более или менее вредны для богатства народного; и вследствие умножения налогов народ делается не богатее, не прилежнее, не промышленнее, но только беднее… Налоги, или, определеннее сказать, дурные системы налогов, были одной из причин, как видно из истории, что нидерландцы сделались независимыми от Испании, швейцарцы от Австрии, фрисландцы от Дании и, наконец, казаки от Польши. На возмущение североамериканских колоний против Англии дурная система финансового управления относительно иностранной торговли имела решающее влияние. Нельзя также оспаривать, что неискусное собирание денег с народа подало повод к лютеровой реформации».

Известный в 1920-х гг. наш соотечественник крупный специалист в области налогообложения И. М. Кулишер написал: «Подобно тому, как мы оплачиваем купца за купленные у него товары, адвоката за полученный совет, так мы платим и правительству за его услуги».

Впрочем, как основатели этого учения, так и, тем более, поздние его последователи не могли не отмечать принципиального отличия отношений обмена между покупателем и продавцом по поводу «обычных» услуг и налогоплательщиком и бюджетом по поводу услуг государства. В первом случае услуга оказывается в рамках гражданско-правовой сделки. Ее стороны юридически равноправны, и ни одна из них не довлеет над контрагентом. Если покупателя не устраивают условия, выставленные продавцом, он купит услугу у другого. Аналогично, продавец найдет нового покупателя, если первый откажется от его услуги.

С экономической точки зрения эта теория не выдерживает критики. Действительно, обмен между населением и государством должен быть обменом эквивалентным. Чтобы убедиться в его эквивалентности, следует оценить стоимость двух встречных потоков: с одной стороны, налогов, с другой, – различных услуг государства. С первым потоком все обстоит просто, ибо налоги уплачиваются в денежной форме. Услуги же государства, при всей их полезности и необходимости для общества, вообще не могут иметь денежного эквивалента.

В равной мере и с позиций права эта теория несостоятельна. Она вроде бы предполагает заключение договора, где бюджет и некая категория налогоплательщиков являются юридически равноправными сторонами, а режим обложения – есть результат их согласования. Однако сторону налогоплательщиков никто не может в силу их разобщенности представлять. Закрепленная конституциями многих стран возможность волеизъявления путем голосований, референдумов и т. п. на практике остается лишь формальной декларацией. Как правило, государство в названных договорных отношениях представляет интересы как себя самого, так и общества.

Наконец, налоговая теория обмена небезупречна и с позиций социально-политических. Ее сторонники исходят из предположения, что государство – социальное, что поэтому оно выражает интересы общества, что никаких иных интересов, кроме как заботиться об обществе, у государства нет и не может быть. Однако реальность далека от этой теоретической конструкции. Государственному аппарату свойственно искусственно завышать свои потребности, почти единственным источником финансирования которых являются налоги. Поэтому почти всегда и везде обмен между государством и обществом оказывается далеко неэквивалентным, причем не в пользу последнего.

В отношениях же между плательщиком и государством обмен «услуга за налог» происходит на иных основаниях. Нормы, регулирующие эти отношения, не диспозитивны, как при обмене в рамках гражданско-правовых сделок, а императивны. Тот же Кулишер далее пишет, что обмен налогов на услуги государства осуществляется «на особых основаниях, ибо никто не может отказаться от своего участия в платежах, как он не может отказаться от пользования общей охраной». «Хотя эта сделка далеко не всегда является добровольной и еще реже справедливой, но все же это обмен, и в конечном счете обмен выгодный, ибо самое неспособное правительство дешевле и лучше охраняет подданных, чем если бы каждый из них защищал себя самостоятельно и независимо от других».